La détermination de la valeur locative des propriétés bâties relevant de l’article 1498 du Code général des impôts continue de susciter un contentieux nourri, en particulier s’agissant des établissements médico-sociaux.
Par une décision du 15 décembre 2025, le Conseil d’État est venu préciser les conditions d’application des coefficients de pondération de superficie aux locaux d’un EHPAD.

1. Le cadre juridique applicable

Il résulte des dispositions combinées de l’article 1498 du CGI et des textes pris pour son application, notamment les articles 310 Q de l’annexe II et 324 Z de l’annexe III, que :

  • les coefficients de pondération de superficie ne s’appliquent pas aux surfaces utilisées pour une activité correspondant à l’affectation principale du local ;

  • en revanche, ils peuvent s’appliquer aux surfaces dont l’utilisation ne correspond pas à cette activité, y compris lorsque ces surfaces sont nécessaires à l’exercice de l’activité principale.

L’article 324 Z de l’annexe III prévoit notamment un coefficient de pondération de 0,5 pour certaines catégories de locaux.

2. Le critère déterminant : l’accessibilité aux résidents et à leurs proches

S’agissant des EHPAD, la Haute juridiction retient un critère fonctionnel clair :
pour apprécier si certaines surfaces doivent bénéficier du coefficient de pondération de 0,5, il convient de rechercher si elles correspondent à des locaux ou parties de locaux qui ne sont pas normalement accessibles :

  • aux personnes âgées dépendantes résidant dans l’établissement,

  • ou à leurs proches.

Ce faisant, le Conseil d’État opère une distinction nette entre l’affectation principale de l’établissement (l’hébergement et l’accompagnement des résidents) et les espaces qui, bien qu’utiles ou indispensables au fonctionnement de la structure, demeurent réservés au personnel ou à des usages internes.

3. L’indifférence du caractère indispensable des locaux

La décision apporte une précision importante :
la circonstance que les surfaces en cause seraient indispensables à l’exercice de l’activité d’hébergement est sans incidence sur l’application du coefficient de pondération.

Autrement dit, l’utilité fonctionnelle ou la nécessité opérationnelle des locaux ne suffit pas à les exclure du champ de la pondération ; seule compte leur accessibilité normale aux résidents et à leurs proches.

4. Illustrations de locaux susceptibles d’être pondérés

À titre d’exemples, le Conseil d’État admet que peuvent faire l’objet de la pondération prévue par l’article 324 Z de l’annexe III au CGI des locaux tels que :

  • parloirs,

  • bureaux,

  • loge de concierge,

  • chambre mortuaire,

  • circulations et paliers,

  • locaux du personnel,

  • salle à manger du personnel,

  • sanitaires du personnel,

dès lors qu’ils correspondent à des espaces non normalement accessibles aux résidents ou à leurs proches.

5. Portée pratique de la décision

Cette décision, rendue dans l’affaire Fondation Saint-Charles (CE, 15 décembre 2025, n° 488207), présente une portée pratique significative pour les gestionnaires d’EHPAD et les collectivités.
Elle invite à une analyse fine et circonstanciée des plans, usages et conditions d’accès aux différents locaux, dans le cadre des évaluations ou des contestations de valeur locative.

Elle confirme, en outre, que la qualification fiscale des surfaces repose moins sur leur rôle dans l’organisation interne de l’établissement que sur leur destination effective au regard des usagers finaux.